中国国土资源经济：地勘单位执行政府会计制度现状、问题及对策

2020-05-21 11:24:18
来源：中国国土资源经济
作者：韩继深
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导读

按照财政部财会字〔2018〕21号文件要求，2019年1月1日起，地勘事业单位全面执行《政府会计制度》。通过对全国地勘行业地勘单位执行《政府会计制度》情况的调研，对执行的基本情况、存在的问题及困难进行了实证分析，并根据笔者自身参与实施工作的实践，对落实执行好《政府会计制度》提出了一系列的相关建议。

本文引用信息

韩继深，钱丽苏，张家义.地勘单位执行政府会计制度现状、问题及对策[J].中国国土资源经济,2020，33（3）:82-89.

1、全国地勘单位《政府会计制度》执行的基本情况

1.1 全国地勘行业地勘单位基本情况

截至2018年12月31日的现有数据显示，全国地勘行业（不含油气、武警黄金、国家地调局等）基本情况如下。

1.1.1 全国属地化地勘单位分布情况

全国31个省（直辖市、自治区）属地化的国有地勘局有67个（包括：地质勘查、冶金地勘、煤田地勘、化工地勘、有色地勘、核工地勘、建材地勘、环境地勘等），其所属国有地勘单位1006个。

1.1.2 部分属地化地勘单位改企转制情况

由省属地勘局转企改制、经营性国有资产集中统一监管的改革分离成立的省管地勘企业集团8个，下属企业76个（县团级）。

1.1.3 国家国资委管理的地勘单位情况

国资委管理的6家地勘局（冶金、有色、煤田、化工、建材、核工业等）共有210余个地勘单位。

1.2 全国地勘行业地勘单位执行会计制度情况（截至2018年12月31日）

1.2.1 属地化地勘局及地勘单位执行会计制度情况

(1)地勘局（多为参公管理）机关均执行《事业单位会计制度》。

(2)1006个国有地勘单位，约1/4被分类为公益一类；约3/4被分类为公益二类。

(3)执行会计制度情况：一是公益一类地勘单位有的已被要求执行《事业单位会计制度》，但还有一部分继续执行《地勘单位会计制度》；二是公益二类地勘单位执行的基本为《地勘单位会计制度》；三是有的省开始实行一类、二类事业单位全面预算管理，要求全部执行《事业单位会计制度》。

1.2.2 部分属地化地勘单位改企转制后执行会计制度情况

改企转制后的8个省管地勘企业集团及下属企业，执行企业会计准则制度，但内部仍借助《地勘单位会计制度》进行会计核算，对外出具企业财会报表。

1.2.3 国资委管理的地勘单位执行会计制度情况

国资委管理的6家地勘局（冶金、有色、煤田、化工、建材、核工业等）的210余个地勘单位，有的执行的是《统一会计制度》，但其内部核算还是要借助《地勘单位会计制度》；有的执行的是以《地勘单位会计制度》为基础，根据单位实际情况进行了修订后的制度办法，如《中国中材集团有限公司会计核算办法2014版（地勘单位适用）》。

1.3 全国地勘行业地勘单位在执行《地勘单位会计制度》中的变异情况

1.3.1 地勘队伍管理体制改革的“四属化”决定了地勘队伍主管部门的分散化

(1)属地化——原地质矿产部所属地勘队伍和国家工业部门所属部分地勘队伍属地化管理改革。

(2)属委化——原国家工业部门所属部分地勘队伍划归国家国资委管理的改革。

(3)属局化——原地质矿产部相关地勘队伍划归国家地调局管理的改革。

(4)属厅化——属地化管理过程中部分地勘队伍划归各省（直辖市、自治区）自然资源厅管理。

“四属化”改革导致了地勘队伍主管部门的分散化，进而导致了不同主管部门所属地勘单位在执行相关政策和改革发展进程的差异化。

1.3.2 不同管理主体的不同要求导致了地勘单位执行会计制度的变异

由于1996版《地勘单位会计制度》颁布以来22年未做修订，已无法适应地勘单位改革发展的需要。根据调研分析，《地勘单位会计制度》已经与时俱进地形成以下五种较大的变异：

(1)以《地勘单位会计制度》为基础，与时俱进地增减和修订了部分相关科目。

(2)以《地勘单位会计制度》为基础，增加了企业会计准则制度的相关内容，通过增减和修订后形成了《统一会计制度》。

(3)以《地勘单位会计制度》为基础，根据《事业单位会计制度》增减和修订了部分相关科目。

(4)以《地勘单位会计制度》为基础，根据《事业单位会计制度》、企业会计准则制度增减和修订了部分相关科目。

(5)部分地勘单位根据主管省财政厅要求，从执行《地勘单位会计制度》改为执行《事业单位会计制度》。

1.3.3 关于地质勘查事业单位执行《政府会计制度》的衔接规定的主要依据

《关于地质勘查事业单位执行<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的衔接规定》（财会〔2018〕17号，下称《地勘单位执行政府会计制度衔接规定》）的主要依据：

(1)《地质勘查单位会计制度》（财会字〔1996〕15号）。

(2)《<地质勘查单位会计制度>简介》。

(3)《财政部印发关于地质勘查单位新旧会计制度衔接帐务处理办法的通知》（财会字〔1996〕21号）。

(4)《地质勘查单位会计制度改革调研反馈意见》（原国土资源部2017年5月报财政部）

根据财政部《地质勘查单位会计制度新旧衔接需要了解的问题》要求，原国土资源部财务司于2017年4月，选择安徽、江西、山东、湖北、湖南、四川、甘肃等7省地质矿产勘查开发局发送了调研函。反馈意见由部财务司汇总整理后报财政部会计司。

(5)《关于“地质勘查单位执行<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>衔接规定（征求意见稿）”征求意见建议情况的报告》（中国地质矿产经济学会2018年6月7日报送）。

从以上依据可以看出，财会〔2018〕17号文基本上是以《政府会计制度》为根本遵循，充分考虑了地勘行业的特殊性和《地勘单位会计制度》的实用性，并采纳了相关意见后形成的衔接规定。

1.4 全国地勘单位《政府会计制度》执行的基本情况及特点

1.4.1 全国地勘单位执行《政府会计制度》的范围

(1)全国属地化的地勘事业单位。包括公益一类、公益二类地勘单位。

(2)国家国资委所属6个地勘局所属的地勘事业单位。

(3)企业集团中执行《地勘单位会计制度》的地勘单位。

以上单位自2019年1月1日起全部执行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（下文简称“新制度”或《政府会计制度》），不再执行《地勘单位会计制度》等。

1.4.2 全国地勘单位《政府会计制度》执行的基本情况

(1)改革工程浩大，依法设计创新。地勘事业单位执行《政府会计制度》，一是改革涉及面广，工程浩大，影响到地勘单位改革发展的方方面面；二是规避了改革利益化、利益部门化的弊病，系统协调；三是依法改革，设计创新，系统配套，机构、制度、环境等相辅相成。

(2)各级领导重视，单位全面实施。按照财政部《关于贯彻实施政府会计准则制度的通知》(财会〔2018〕21号)等系列文件精神的要求，自2019年1月1日起，列入上述范围的地勘事业单位，已全面执行《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》制度体系，原执行的《地勘单位会计制度》（下称“旧制度”）等已全部停止执行。

(3)改革全面配套，相关文件迭出。一是加快规范和完善《政府会计制度》系统性相关文件，及时发现实施过程中存在和遇到的问题，出台相关文件及时加以解决，全面推进《政府会计制度》的顺利执行；二是围绕涉及《政府会计制度》各个方面的相关问题，全面落实财政部陆续出台的相关配套文件和政策措施，努力做到标准、步骤、进度等既协调统一，又各具特色；三是结合政府会计准则制度的实施，对地勘单位原有的制度办法进行“废改立”，让新制度落地有声。

(4)改革发现问题，以问题导向完善改革。史无前例的创举，不拘一格地推进，总体思路是“改革发现问题，解决问题完善改革”。让《政府会计制度》改革推进的设计思路通过实践检验不断完善、提高和创新。

(5)新旧制度并行，择机实现衔转。由于新旧制度转换是前所未遇的事件，2019年1月1日，在全面实施《政府会计制度》后，陆续发现新旧制度转换遇到了前所未有的困难，各地都在摸索和创造一些新的思路和方法。相关专家针对出现的新情况和遇到的新问题也提出一些具体建议：为稳妥推进，2019年应采取“新旧衔接转换扎实准备，新旧制度并行，规范提高，择机衔转”。

(6)任务压力倍增，财会人员无私奉献。各级财务部门工作任务增加了数倍，学习培训、软件修改完善、上下应对沟通等导致经常加班，财务人员“压力山大”，负重前行，无私奉献。

2、《政府会计制度》执行过程中遇到的问题及困难

2.1 本领恐慌——学习培训和全面提高财务会计人员的能力水平问题

2.1.1 领导及全员重视的观念和配套能力的适应与提高

制度落地、新旧衔接转换、新财务管理系统的正常运行，需要靠《政府会计制度》覆盖的所有单位的领导、管理人员、财会人员和其他相关人员的重视、支持、配合等努力来共同完成。观念改、制度改、方式改等一切都要配套跟上，才能把《政府会计制度》的执行和实施真正落到实处。

2.1.2 急用先学与财会人员执行新制度能力和水平的提高

一是疾风暴雨式的培训难以支撑新制度正式执行后的长期工作需要，亟需规范全面的学习；二是新制度的执行真正成为了一项长期的系统工程，需要的知识、技能、时间、效率成倍增加；三是财政部不断出台严管财会人员的文件、制度和办法，职称、待遇等跟不上；四是财会人员增加多重负担，既要专业又要全面，既费时间更要效率，疲于奔命。

2.1.3 缺乏专业与配套的系统观念的建立和坚持

一是改革涉及面广，工程浩大；二是涉及到财务管理系统内外部的使用与配套问题，还没有引起足够的重视；三是软件技术和软件供应商还未完全适应且跟不上《政府会计制度》全面执行的需要。

2.2 建立新账——新制度账套的建立、系统、配套、修订与完善问题

2.2.1 执行《政府会计制度》后账套的建立没有更规范详细的规则，需要探索

(1)新制度配套的财务核算系统到底是个什么样子，只有《政府会计制度》的大概模样，不具体、不实际，需要行业根据具体的实际来研究和摸索。

(2)新制度财务核算系统的边界对区域、行政、行业、单位等的要求和规则不清晰，相互关系的处理还需要进一步研究和探索。

(3)对会计科目和账务系统内容设置到底要具备哪些功能，才能满足政府、财税主管部门、业务主管部门、地勘单位等经济业务的需要，没有清晰的规则。

(4)新制度相对行政、事业单位来讲是比较简单的，但对地勘单位而言难度就大了。目前地勘单位基本上都属于公益二类事业单位，靠的是财政差额拨款、单位市场经营等来保障正常运营，必须具备两种核算功能，实施难度空前。

2.2.2 系统内沟通衔接和对冲问题边缘不清晰，难以满足不同层次需要

《政府会计制度》是系统工程，不同于以往，系统内的沟通衔接和对冲问题的边缘不清晰、不规范，难以在正常运行后满足不同层次的相关需要。主要涉及到财政拨款、行业及单位的往来问题（内部往来、外部往来）：

(1)项目级别、资金来源、资金性质问题。

(2)财政拨款的往来、政府购买服务往来等问题。

(3)行业内单位之间的往来问题、与行业外单位之间的往来问题——分级往来、内外部往来。

(4)新制度财务管理系统与外部多至10余个相关业务系统的关系、协调问题。

(5)建立新旧制度对接、转换衔接的比对、分析资料。

2.2.3 新制度账套的软件信息化、配套、修改、完善与运行问题

(1)新制度账套软件化方案。

(2)软件供应商选择与相关合作、沟通。

(3)计算机软件的对接配套、修改完善、试运行与后续修改及维护等。

2.3 新旧衔接——《地勘单位会计制度》与《政府会计制度》衔接转换的问题

2.3.1 新旧制度衔接转换的范围及内容不清楚

根据《政府会计制度》和《地勘单位执行政府会计制度衔接规定》的要求，新旧制度衔接转换的范围和内容，应该是财务会计科目、预算会计科目、财会报表、相关制度等四个方面。但是在许多地勘单位的实际操作中没有完全弄清这四个方面。

2.3.2 新旧制度衔接转换的步骤与流程缺失或存在问题

根据文件要求，新旧制度衔接转换的步骤和流程应该是，建立新账、清产核资、编制旧账科目余额表、形成“两余一对”衔转基础资料、根据清核资料对衔转基础资料进行“调登补”、编制衔转工作底稿和会计分录等原始凭证、新旧账目衔接转换、编制新账科目余额表和资产负债表、建立衔接转换验收标准、衔转资料完善归档等十个步骤，多数单位存在步骤缺失和不规范的问题，特别是没有验收标准，衔转完成后不知道做得对还是错。

2.3.3 清产核资做的不规范、不科学，存在一些遗留问题

根据财会〔2008〕21号文件要求，地勘单位应当在2016年资产清查核实的基础上，按照“五个进一步”的要求，彻底理清旧制度执行期间的财务核算状况、家底、存在的相关问题，并做出历史性的评价，为新制度奠定核算基础。但在实践中，一些地勘单位没有按照文件要求认真扎实地做好这项工作，有的甚至离要求相差甚远。

2.3.4 地勘单位新旧制度衔接转换过程中存在的重点问题

一是预算会计科目的衔接转换问题。尤其是在分析旧制度“结转、结存、结余”方面遇到了一系列问题和困难。二是缺乏衔接转换成功与否的验收标准。衔接转换是一项十分复杂的系统工作，由于地勘单位业务活动的不同、旧制度的变异、会计核算工作的差异等，导致了衔接转换完成后是否正确无法确认，根本原因在于缺乏验收标准。三是衔接转换形成了一系列重要的、历史性的财务资料，但是一些地勘单位并没有引起足够的重视，因此导致档案整理、存档工作存在着相关问题。

2.4 制度运行——《政府会计制度》系统运行过程中的相关问题

2.4.1 新账基础信息、期初余额和资产负债表的建立及开账存在的主要问题

新账基础信息相当于旧账的年末账目结转，处理不好会导致新账开账以后相关核算数据无法和旧账进行对比，而且还将导致系统性的核算错误。

(1)新增科目设置存在问题。一是部分单位在系统级科目外自行增加一级科目；二是重复设置明细科目，造成科目级次过多；三是部分单位科目使用不规范，项目编码不符合要求。

(2)新账科目设置配套的相关辅助模板不全面。为了全面反映政府会计主体会计核算的成果和满足相关各方对核算数据的要求，新账科目还要根据需要设置辅助账、平行记账关系、备查账、明细账、台账、往来单位设置等辅助核算信息，以满足全面核算的要求。但在实际操作中存在的缺失、设置不正确等问题较多。

(3)资产负债表期初数据、预算会计期初结转结余数与2018年决算数据不一致，甚至差异较大。一是资产负债表资产、负债、净资产等数据不一致；二是预算会计的结转结余结存期初数和2018年底的决算数存在差异，差异的主要原因是未按照规定编制期初凭证。

2.4.2 新制度财务管理系统正常运行中业务处理存在的主要问题

(1)日常会计核算的工作流程、业务分析方法、会计分录处理等存在问题。一是新制度已经全面实施，但新的工作流程尚未完全建立、规范和完善；二是核算业务处理的分析方法还没有完全形成，同时还容易受旧制度传统思维定势的影响；三是会计分录的业务处理还未建立规范的模式和案例，业务处理的随机性较大。以上因素导致了在实际核算业务处理中容易出错，致使财会人员疲于奔命，费时费力还效率不高、失误频出。

(2)会计核算实际操作中“平行记账”的业务处理是最大难题。新制度引入了“五双”业务处理的创新思路，颠覆了旧的会计核算理论和旧制度的业务处理方式，特别是在业务处理过程中如何既规范又科学灵活地处理好“权责发生制”和“收付实现制”，一段时间内给财务会计人员造成了极大的困惑和带来会计核算过程中的一系列难题。“财务会计与预算会计均记账，财务会计记账、预算会计不记账，财务会计不记账、预算会计记账”等三种“平行记账”规则，说起来简单，实际核算过程中一遇到问题就谬误频出。

(3)本年盈余与本年预算收支差额的差异处理是公认难题。由于新制度实行了财务会计“权责发生实现制”核算、预算会计“收付实现制”核算等两种不同的“双基础”收支确认方式，导致了“本年盈余与本年预算收支差额的差异”问题，对差异如何认识、如何处理、按规则调解后的差异是否就消失了等问题，成为地勘单位在实际核算过程中普遍公认的难题。

(4)会计核算实际操作过程中一些特殊业务的核算处理问题。在地勘单位会计核算业务实际操作过程中会遇到一系列特殊业务，新的业务类型也会不断出现，诸如委托代理资产、承兑汇票、增值税进项转出、备用金、地质勘查项目核算等一系列相关业务处理方面，都存在着认识不一、处理方法和结果不一的难题亟待解决。

(5)新制度财务核算系统软件与软件供应商的共进问题。会计核算业务信息化、AI化、财务共享等已经成为潮流，新制度会计核算已经全面信息化。地勘单位在信息化过程中遇到了一系列的问题；一是核算系统软件是网络版还是单机版，是在旧系统上升级扩容还是再造新系统；二是按新制度建立的新账会计科目、核算思路及规则与核算系统软件设计的对接；三是核算系统与时俱进的修订、吸取新的经验与教训、外部接口的扩展、自动化程度的提高、长期的运维与技术支持等问题。这些问题都直接影响着会计核算的质量和效率。

2.5 基础工作——新制度的实施亟待科学规范和完善的会计基础工作

《会计法》（2018年修正）、《会计基础工作规范》（2019年修订）已经发布并正式执行，对地勘单位执行《政府会计制度》的落实和推进具有重要的意义和作用。目前地勘单位在执行政府会计制度过程中，遇到最关键的一个重要问题和困难就是会计基础工作的缺失和年久失修。

2.6 综合配套——《政府会计制度》正常运行的生态环境问题

图1为地勘单位执行新制度后所处的运行生态环境的构成，以及各要素相互之间所存在和发生的关系。目前一些地勘单位在执行政府会计制度过程中，对其运行的生态环境的认识、参与、沟通和利用均存在着一系列的问题亟待解决。

2.7 验收标准——《政府会计制度》执行过程中正确与否的问题

财务会计工作是一项规则性极强的工作，需要建立严格的工作标准并规范执行。然而在新制度执行过程中，这个问题直接影响着财务会计工作的质量和效率，亟待建立以下标准：一是学习培训及考核的工作标准；二是建立新账的工作标准；三是会计核算系统的验收标准；四是新旧制度衔接的验收标准；五是日常会计核算的工作标准等。

3、全国地勘单位落实执行好《政府会计制度》的相关建议

3.1 提高认识，全面培训学习，筑牢执行好《政府会计制度》的基础

3.1.1 强化政策学习，着力提高地勘单位全员的观念意识

地勘单位必须组织全体职工认真学习和落实好财政部财会〔2018〕21号文件，着力提高和强化领导、管理人员、财会人员和其他相关人员的观念意识，通过重视、支持、配合等努力，把《政府会计制度》的执行和实施真正落到实处。

图1 政府会计制度运行生态环境

3.1.2 建立长效学习机制，提高政策业务水平和实际工作能力

对财务会计工作而言，政策规则永远在不断变化，要适应新制度执行后的日常工作，必须抓好科学、规范、全面、持续的培训和学习。一是学政策规则，建立动态财会法规资料库，以备工作之需；二是建立研究小组，全面学习研究吃透《政府会计制度》的内容；三是建立全员学习、系统学习、持续学习提高的长效规划和计划。

3.1.3 建立对标机制，增强会计核算工作交流与沟通

一是建立对标机制，向兄弟单位、工作进展快的单位学习，借鉴相关单位的方法和经验；二是重视和加强微机信息化、AI、物联网相关知识的学习和应用，提高会计核算工作的质量和效率；三是重视和推进会计核算工作相关生态环境的学习与沟通。

3.2 建立标准，规范工作流程，保障《政府会计制度》实施的科学规范和效率

3.2.1 制度“废改立”，抓好会计基础工作，规范工作流程

一是相关管理制度要通过“废改立”进行修订和创新，并与内控制度体系建设协调配套，形成能够监督执行、效果评价、动态修订的制度管理体系；二是根据新修订的《会计基础工作规范》要求，强化会计基础工作，为《政府会计制度》的贯彻执行奠定基础；三是规范、修订、完善和创新相关工作流程，提高会计核算的工作质量和效率。

3.2.2 建立标准，制定操作手册、案例库

一是建立系列工作标准，按工作标准部署和推进工作，及时对相关工作及流程进行对标、评价和验收；二是地勘单位应结合制度要求，建立和制定《地勘单位执行政府会计制度操作指南》；三是建立单位会计核算写实工作记录，结合地勘单位经济业务事项及会计业务处理成果，筛选精典和特别案例，通过讨论、研究和规范修订，建立“地勘单位主要业务和事项账务处理案例库”，作为工作标准和工作指导。

3.2.3 坚持创新，探索地勘单位执行《政府会计制度》的工作机制

《政府会计制度》改革是一项新事物，没有先例可寻，给地勘单位带来了较大的影响和冲击。地勘单位在执行过程中既要严格按照新制度的要求做好实施工作，又要结合地勘单位执行旧制度产生的实际问题进行比照、对接和创新，使推进实施工作既科学、规范，又灵活、创新。

3.3 抓住重点，组织研究攻关，在实践中解决《政府会计制度》实施的疑难问题

在地勘单位执行《政府会计制度》的实践中，会不断遇到一系列的问题和困难，本文仅就实践中筛选出来的几个重点和关键的相关问题提出如下解决建议。

3.3.1 以局为单位建立执行《政府会计制度》工作指导委员会和研究组织

《政府会计制度》工作指导委员会和研究组织主要职责是负责指导所属单位执行《政府会计制度》的相关工作，制定执行《政府会计制度》的统一规则，统一建立新账会计科目，统一开发会计核算系统，组织开展对所属单位执行过程中遇到问题及困难的研究和攻关。这项工作十分必要且迫切。

3.3.2 建好新账科目是执行好《政府会计制度》的基础和关键

一是结合地勘单位旧制度会计核算的实际和未来需要，按照新制度建立新账会计科目表；二是通过调研，结合实际及各方需要设置辅助账、平行记账关系、备查账、明细账、台账、往来单位等辅助信息；三是健全和完善会计核算功能，为核算系统信息化奠定基础。

3.3.3 新旧制度衔接转换要作为突出和重点问题加以解决

一是新旧制度衔接转换必须以规范的流程，按照以上提及的“四个方面”“十大步骤”进行操作，缺一不可；二是清产核资工作必须按照财会〔2018〕21号文要求的“应当在2016年资产清查核实的基础上”按“五个进一步”的要求扎实做好，并行工作底稿和收集相关资料；三是新旧制度转换的“十大步骤”、相关工作流程和数据资料必须编制工作底稿、会计分录，形成原始凭证，存档备查。

3.3.4 要通过研究分析和实际案例解析彻底解决好“平行记账”的问题

地勘单在执行《政府会计制度》实践中遇到的最大的问题和困难是“平行记账”问题，解决这个问题必须做到：一是组织全体财会人员通过培训和坚持不懈的学习，从理论和原理上深刻学习和认真领会其实质、规则和会计核算处理的业务分析及实际操作，熟练掌握“三个规则”的操作；二是通过新账科目设置，对财务会计核算的每个科目是否“平行记账”作出规定，通过编制《地勘单位执行政府会计制度操作指南》和《地勘单位主要业务和事项账务处理案例库》进行科学规范的解读；三是通过建立《地勘单位主要业务和事项平行记账特别案例库》进一步增强操作借鉴。做到以上，问题就能得到很好的解决。

3.3.5 地勘单位会计核算和日常账务处理中的一些疑难问题

在地勘单位执行《政府会计制度》日常实际操作中会遇到一系列的问题和困难，这里只对比较常见的疑难问题做相关分析。一是遇到的常见的一些疑难问题，诸如委托代理资产、所属企业关系处理、资产核算与折旧、应收应付及坏账准备、应付职工薪酬、税收（增值税、企业所得税、个人所得税）、地质勘查项目核算、余额差异调整、年初和年中及年底的账务处理等；二是这些问题如果能结合地勘单位的业务实际，通过攻关小组及全体财会人员的讨论和研究，提出解决方案并编制《地勘单位执行政府会计制度操作指南》和《地勘单位主要业务和事项账务处理案例库》，就能得到妥善的解决；三是遇到的有些疑难问题仅靠《政府会计制度》是难以解决的，必须按照会计核算工作与相关运行生态环境的关系来加以解决。